当国有建设用地使用权以划拨方式取得的房产进入司法拍卖程序时，土地出让金的最终负担主体问题，始终是执行实务中的核心争议与难点。该争议直接源于对《城市房地产管理法》两项条文的不同解读。《城市房地产管理法》第四十条规定：“以划拨方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当按照国务院规定，报有批准权的人民政府审批。有批准权的人民政府准予转让的，应当由受让方办理土地使用权出让手续，并依照国家有关规定缴纳土地使用权出让金。”；第五十一条则规定：“设定房地产抵押权的土地使用权是以划拨方式取得的，依法拍卖该房地产后，应当从拍卖所得的价款中缴纳相当于应缴纳的土地使用权出让金的款额后，抵押权人方可优先受偿。”

上述规范在文义上的侧重差异，导致了实践中两种对立的操作路径：部分法院严格依据第五十一条的字面含义，主张从拍卖款中直接扣除出让金，此举可能不当压缩抵押权人优先受偿的空间；另一部分法院则侧重第四十条，认为司法拍卖在本质上仍属房地产转让行为，故出让金应由最终取得权利的买受人承担。问题的关键并非两条文相互对立，而在于未能体系化地厘清其适用场景的区分，以及未能充分认识到拍卖公告、评估报告在界定标的物法律状态与价值构成方面的预设功能。这种认知上的模糊，不仅损害了法律适用的统一性与可预期性，更使得竞买人、申请执行人（常为抵押权人）及被执行人等多方主体的利益长期处于不确定状态。有鉴于此，本文通过系统梳理最高人民法院及地方法院近年来的相关裁判观点，旨在提炼出权威、统一的裁判逻辑，澄清法律适用的内在要点，进而为此类争议的解决提供明确的规范指引。

欲解决实践分歧，必须首先回归规范本身，对《城市房地产管理法》第四十条与第五十一条的规范意旨、功能定位及其内在关系进行体系化解读。

《城市房地产管理法》第四十条规制的是划拨土地使用权“转让”这一普遍情形。该条文包含两项核心内容：一是转让行为需经有批准权的人民政府审批，体现了公权力对划拨土地流转的必要管制；二是明确由“受让方”办理出让手续并缴纳土地出让金。从立法价值考量，划拨土地具有公益性与无偿性，其进入市场流转涉及国有资产管理，要求受让方——即土地增值利益的最终享有者——承担出让金缴纳义务，完全符合“谁受益、谁负担”的公平原则，亦能确保国家土地所有权的经济价值在流转中得以实现。从规范性质而言，该条规定具有强制性，为划拨土地流转设定了一项基本规则：在无特别约定或法律另有规定的情形下，受让方是缴纳出让金的法定义务主体。此规则构成了分析所有划拨土地转让（包括司法拍卖）中出让金负担问题的逻辑起点。

《城市房地产管理法》第五十一条的规范场景则更为特定，其核心功能在于解决已设定抵押权的划拨土地被强制执行时的价值分配顺位问题。该条并非旨在改变第四十条确立的缴纳主体，而是着重处理公法债权（国家土地收益）与私法担保物权（抵押权）之间的优先关系。其制度逻辑在于：首先，土地出让金是国家土地所有权的对价，具有公法债权的优先属性，此种优先性不因土地上设定了抵押权而丧失。因此，该条规定“从拍卖所得的价款中缴纳”出让金后抵押权人方可受偿，实质是确立国家土地收益在分配顺序上的优先地位。其次，抵押权人在接受划拨土地抵押时，对其权利附着于一个未完成有偿使用手续的土地之上应有明确认知，其抵押权担保的价值范围自始仅限于“划拨土地使用权”本身的价值，而不应及于本应上缴国家的土地出让金部分。第五十一条通过上述程序设计，清晰界定了抵押权人优先受偿权的边界，防止担保物权侵蚀国家土地收益。

首先，司法拍卖作为一种公权力介入下的强制性物权变动方式，其核心问题之一便是标的物权利瑕疵风险在成交时的分配规则。本文后文提炼的裁判规则——即“充分披露与评估剥离后则风险转移至买受人，反之则风险（费用）保留在拍卖款中扣除”——实质上是对“买者自慎”原则与司法拍卖公信力保护原则的精细平衡。当法院通过公告与评估报告对“划拨属性及需补缴出让金”这一重大权利瑕疵进行了充分、清晰的披露时，相当于已将标的物的真实法律状态“现状”交付给竞买市场。竞买人基于此等信息出价，意味着其自愿接受了未来需自行完善权利（缴纳出让金）的负担与风险。此时，要求买受人承担出让金，符合基于意思自治的风险自担法理。反之，若拍卖程序未能披露此瑕疵，甚至呈现出一个“清洁”产权的假象，则构成对竞买人合理信赖的侵害。在此情况下，强制买受人承担本不预期的巨额支出，有违公平正义。此时，将出让金视为被执行人财产上的既有负担，从变价款中优先支付，实质上是司法程序对自身信息披露不足所引发不公结果的矫正，体现了对善意竞买人信赖利益的保护。

其次，划拨土地使用权出让金负担问题的本质，是附着于同一不动产上的不同性质权利在强制执行变现时的价值实现序列冲突。被执行人所享有的划拨土地使用权，是一种不完全的用益物权，其“不完全性”核心体现在处分权能受限——未经批准并缴纳对价（出让金），不得直接进行有偿转让。国家土地所有权则在此衍生出一项公法性质的金钱债权（出让金请求权）。抵押权作为担保物权，其设立基础正是该项不完全的划拨土地使用权。价值的实现应依次以国家土地所有权的经济实现（出让金）→担保物权的优先受偿（抵押权）→一般债权的清偿为顺位。第五十一条规定的“从拍卖款中缴纳”，正是这一顺位的程序性体现。当评估价未包含出让金时，买受人支付的对价仅对应“划拨使用权”价值，国家债权需向新的权利人（买受人）主张；当评估价已包含时，则该部分价值已变现为拍卖款，国家债权有权从中优先受偿，抵押权人仅能就剩余价值主张权利。这一规则从根本上厘清了，抵押权人的优先受偿范围，绝不能侵蚀国家基于所有权而应优先获取的土地有偿使用对价。

第四十条与第五十一条并非互斥关系，而是构成“一般规则”与“特别规定”的互补体系。两者共同服务于“保障国家土地收益、平衡各方主体利益”的终极目标，其衔接与适用的枢纽在于司法拍卖程序本身，尤其是通过拍卖公告与评估报告所完成的“信息披露”与“价值界定”。

具体而言，第四十条确立了“受让方缴费”的一般原则，此原则贯穿于包括司法拍卖在内的所有划拨土地流转场景。第五十一条则是在抵押权实现的特殊场景下，为确保国家收益优先实现，而对拍卖价款分配顺序作出的特别规定，它并未创设新的缴费主体，而是明确了在拍卖价款中优先保障国家收益的分配规则。两条文在实践中的具体适用，取决于执行法院通过拍卖程序对标的物法律状态和价值的预设：

第一种情况，程序已明确预设权利瑕疵：若拍卖公告已明确披露土地为“划拨”性质，且评估报告通过技术处理（如扣减土地差价、注明评估价不含出让金等）实质上将土地出让金价值从评估总价中剥离，则意味着法院已将拍卖标的物清晰地界定为“权利受限、需补缴出让金方可完善权利的财产”。在此情况下，买受人以相对较低的对价竞得房产，其后续按第四十条规定自行缴纳出让金，符合其竞买时的预期，亦与第五十一条保障国家收益的初衷一致。

第二种情况，程序未披露或价值内含出让金：若拍卖公告未披露划拨属性，甚至误导性地描述为完整产权，且评估报告未对出让金进行扣减（例如按出让土地标准评估，或假设无需补缴地价），则意味着拍卖程序向竞买人呈现了一个“价值完整、可自由过户”的财产假象。买受人所支付的高额拍卖款中，实际上已包含了本应由国家收取的土地出让金成分。此时，若仍要求买受人依据第四十条另行缴纳，将构成双重支付，显失公平。因此，应适用第五十一条，从拍卖款中直接扣除该笔出让金，剩余的款项方可用于清偿债务。这实质上是将本应由被执行人承担的历史欠缴费用，从其财产变价款中予以支付。

杭州中院拍卖东清大厦E幢608室时，拍卖公告明确载明土地权利性质为“国有划拨”，注明“标的物以现状进行拍卖，转让登记手续由买受人自行办理”；评估报告特别说明“评估价格中未包含各种税费”，且评估单价（15019元/平方米）显著低于周边出让土地写字楼价格（24000元/平方米-25000元/平方米）。买受人周某竞得后，主张适用第五十一条从拍卖款中扣除出让金，被法院驳回。

最高人民法院在本案中明确指出，“《城市房地产管理法》第四十条第一款规定，以划拨方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当由受让方办理土地使用权出让手续，并依照国家有关规定缴纳土地使用权出让金。本案中，拍卖公告与评估报告均明确案涉土地性质为划拨，评估价未包含各种税费，且评估单价明显低于周边出让土地房产价格，足以表明买受人竞买所得的是尚未办理土地出让手续的划拨土地，其支付的价款中不包括土地出让金”。同时强调，“第五十一条仅规定抵押权人优先受偿权的范围限于扣除土地出让金后的价值，并未规定由抵押权人缴纳出让金，故周某主张适用该条从拍卖款中扣除出让金，缺乏事实及法律依据，不予支持”。

济南中院拍卖某商务中心名下房产时，评估报告明确说明“评估结果中扣减了土地性质及用途不一致的土地差价3115.47万元”，最终抵债价值2479.79万元被认定为“不包含土地出让金的划拨土地价值”，接受抵债的债权人王某来需另行缴纳土地出让金1231万余元。

最高人民法院认为，“如果划拨土地转让收益中包含土地出让金，土地出让金应从转让所获收益中优先支付；如果转让收益中不含土地出让金，则应由受让方依照国家有关规定缴纳土地使用权出让金。”“本案中，在评估结果中扣减了土地性质及用途和房屋用途不一致的土地差价3115.47万元，因此，历0××6项下的房地产评估价值4426.4万元系依照划拨土地评估的价值，不包含土地出让金，以此评估报告为基础进行的拍卖及后续的抵债价值，亦为不包含土地出让金的价值。”也即评估机构已在评估结果中实质剥离了土地出让金价值，案涉抵债价值中不包含出让金成分。据此需由受让人另行补缴土地出让金。

厦门中院拍卖某大厦7套房产时，委托评估机构出具的房地产估价报告载明："估价对象尚未办妥产权初始登记，其是否需要补缴相关行政事业性规费及税费、是否需要补缴地价款，尚无法确定。本报告假设没有上述需补缴的款项"。基于该评估假设，评估价中实际包含了本应补缴的"增容地价"（即因开发商违规增容及改变土地用途需补缴的土地出让金）1500余万元。竞买人基于该评估价竞拍成功后，厦门自规局要求补缴该笔地价，厦门中院遂决定从拍卖款中扣除该款项。

福建高院审查认为，评估报告假设无需补缴地价款，意味着评估价中包含了可能应缴的增容地价，买受人作为案涉房产购买人，其出价当然包括该房产应分摊的增容地价，要求买受人再次缴纳增容地价于理不符。同时，拍卖公告和竞买须知中亦未载明案涉房产办理产权过程中可能需要补缴土地出让金的情况，在此情形下要求买受人承担应补缴的土地出让金，理据不足。

最高人民法院经审查认可上述观点，并进一步阐释："厦门评估公司出具的房地产估价报告，是在假设案涉房产无需补缴'地价款'等基础上作出，亦即评估价中包含了可能应补缴的土地出让金。同时，在标的物情况介绍、拍卖公告和竞买须知中，也未载明案涉房产办理产权过程中可能需要补缴土地出让金的情况。此情形下，要求买受人承担应补缴的土地出让金，理据不足。"

本案确立了与前述两案(2021)最高法执监398号、(2023)最高法执监297号案相区别但逻辑自洽的裁判观点：当评估机构在评估时假设无需补缴出让金（即按完整产权状态评估），导致评估价值实际上内含了土地出让金价值时，若嗣后实际需补缴该笔出让金，则应适用《城市房地产管理法》第五十一条，从拍卖款中优先扣除。当买受人基于包含出让金的评估价支付了较高的拍卖对价，若再要求其另行缴纳出让金，实质上令其支付了双重土地对价，违背公平原则。同时，该案中该笔出让金本质上系开发商（被执行人）欠缴的历史债务，而非买受人过户时产生的交易费用，在拍卖程序未充分披露该权利瑕疵的情况下，由买受人承担亦有违公平原则。

郴州市北湖区法院拍卖丘某所有的划拨土地房产时，评估报告明确“拍卖成交价不包含土地出让金”，原郴州市裕湘面业有限公司以667,000元竞得后，拍卖公司直接从拍卖款中扣缴182,679.25元作为土地出让金。二审与再审法院均认定该扣缴行为构成不当得利，判决公司唯一股东李某返还该款项及利息。

二审及再审法院均明确，案涉评估报告已清晰载明，鉴定总地价减去土地出让金、税费后确定评估总值，拍卖底价亦依据该评估结论确定，故竞买人支付的667,000元拍卖款中不包含土地出让金。法院认为：“郴州市裕湘面业有限公司向拍卖公司交纳了拍卖款667,000元，拍卖公司直接从拍卖款中转帐交纳182,679.25元给国土部门作为土地出让金。国土部门出具的发票注明的单位和姓名是郴州市裕湘面业有限公司，但郴州市价格事务所作出的郴价鉴字（2000）第90号估价鉴定中不含土地出让金。原郴州市裕湘面业有限公司作为土地使用者应交纳该土地出让金，该款从属于丘某的土地拍卖款中支付，构成不当得利。”

综观全文，关于划拨土地房产司法拍卖中土地出让金负担的争议，其解决之道并非在于对《城市房地产管理法》第四十条与第五十一条做出非此即彼的选择，而在于构建一套以程序公开透明和标的物价值清晰界定为核心的裁判规则体系。最高人民法院通过一系列典型案例所确立的裁判逻辑，成功地将静态的规范问题，转化为动态的、以拍卖程序本身为基础的权责分配机制，实现了法律效果与社会效果的统一。

本文的分析表明，司法实践已形成明确且逻辑自洽的裁判规则，其核心在于终结“由哪一方主体缴纳”的简单提问，转而追问“拍卖标的物究竟以何种法律状态与价值构成被处置”。具体规则可归纳如下：

当司法拍卖程序（主要通过拍卖公告与评估报告）已充分、明确地披露土地的划拨属性，并明确指出评估价值不包含土地使用权出让金时，视为将一处“权利受限、需补缴对价方可完整权利”的财产现状交付竞买。买受人基于此信息出价竞得，则依据《城市房地产管理法》第四十条承担补缴出让金的义务。此时，国家土地收益的请求权对象，随物权变动而自然地由被执行人转移至买受人。若评估价已明确不包含出让金，执行机关仍从买受人支付款中扣缴，则构成不当得利，买受人有权请求返还，这也确保了裁判逻辑的闭合性，防止执行权的滥用。

反之，若拍卖程序未披露划拨事实，或评估报告在最终拍卖成交价中实际包含了土地出让金的价值成分，则依据《城市房地产管理法》第五十一条，应从拍卖款中优先扣除相当于出让金的数额。此举意在防止买受人支付双重对价，实质是将被执行人本应负担的公法债务，从其财产变价款中予以清偿。这一裁判思路将法律适用建立在一个客观、可查证的程序事实之上——即拍卖文件的信息披露程度与评估结论的价值构成。这使裁判结果具有高度的可预期性和稳定性。

对人民法院：核心职责在于履行充分的信息披露与价值厘清义务。必须在委托评估时明确要求评估机构就土地性质、出让金是否包含在评估价内等作出清晰说明，并在拍卖公告中予以显著提示。执行法官的角色应转变为“权利状态与价值范围的界定者”。

对抵押权人与竞买人：双方均是拍卖程序的参与者和自身利益的维护者。抵押权人在设立抵押权时即应查明土地性质，在拍卖程序中应关注评估报告是否已合理剥离出让金价值，以准确预估可受偿范围。竞买人则应将审阅拍卖公告与评估报告作为必经程序，对信息模糊的标的物保持高度警惕，理解“低价”可能隐含的后续成本，或“高价”可能包含的、本可扣除的负担。

对评估机构：其评估结论是认定“评估价构成”的关键证据。评估报告必须明确说明评估前提、假设，特别是关于土地出让金的处理方式，其专业性和客观性是整个程序得以运行的技术基石。

总结而言，最高人民法院通过裁判实践所形塑的裁判规则，成功地将《城市房地产管理法》中看似存在张力的规范，整合为一个动态适用的体系。既捍卫了国家土地所有权的收益，保障了抵押权人的合理期待，也保护了善意竞买人的信赖利益，最终实现了公共利益与私人产权、效率与公平在强制执行程序中的平衡。

1. 最高人民法院（2021）最高法执监398号执行裁定书；

2. 最高人民法院（2023）最高法执监297号执行裁定书；

3. 最高人民法院（2023）最高法执监176号执行裁定书；

4. 湖南省郴州市中级人民法院（2016）湘10民终1258号民事判决书；

5. 湖南省高级人民法院（2017）湘民申1183号民事裁定书；